Il principio di imputazione (109)
Il 109 3° dispone che: “I ricavi, gli altri proventi di ogni genere e le rimanenze concorrono a formare il reddito anche se non risultano imputati al conto economico” . Questa disposizione comporta la necessità di operare nella dichiarazione tributaria, apposite variazioni in aumento rispetto al risultato del conto economico, se questo non comprenda ogni elemento attivo rilevante ai fini della determinazione del reddito d’impresa.
Il 4° poi dispone: “Le spese e gli altri componenti necessari non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all’esercizio di competenza”. Questa disposizione attiene alla deducibilità dei componenti negativi del reddito d’impresa, i quali, per acquistare rilevanza tributaria, devono risultare rilevati contabilmente in bilancio che sotto questo aspetto è ritenuto uno strumento informativo di una certa attendibilità dimostrativa della gestione economica dell’impresa.
È quindi fondato il requisito della previa imputazione contabile: questo però non è richiesto ai fini della deducibilità di tali componenti negativi:
a) spese imputate al conto economico di un esercizio precedente, la cui deduzione è stata rinviata conformemente alle disposizioni fiscali (sono quei costi deducibili in più esercizi, anche se c’è totale imputazione al conto economico, es. spese pubblicità e propaganda);
b) costi non imputabili al conto economico ma deducibili per disposizione di legge (es. costo connesso alla partecipazione agli utili dell’impresa spettanti ai lavoratori dipendenti che ex 95 6° TUIR sono computati in diminuzione del reddito dell’esercizio di competenza indipendentemente dall’imputazione del conto economico);
c) fino a 31/12/07, per le componenti negative stimate di importo maggiore rispetto a quello imputato al conto economico.
Il principio dell’indeducibilità di componenti negativi relativi ad attività produttive di componenti ad attività produttive di componenti positivi esenti (109 5°)
La presenza di questo principio nel diritto tributario trova la sua giustificazione logica nell’intenzione legislativa di evitare che un’impresa, fruente di agevolazioni parziali nella tassazione del reddito, possa godere dell’ulteriore agevolazione consistente nella possibilità di dedurre, nella parte imponibile del reddito complessivo, i componenti negativi del reddito concorrenti alla formazione del reddito fruente di agevolazione. Nell’interpretazione dottrinale però questa finalità non sempre è stata adeguatamente individuata, essendo stato il 109 5° quasi sempre considerato come la fonte normativa del principio di inerenza.
Tuttavia la fonte del principio di inerenza è individuabile nel sistema stesso dell’imposizione sul reddito d’impresa, che richiede una regola di collegamento tra i suoi componenti (attivi e passivi) e l’attività legalmente tipizzata: quindi il giudizio sull’inerenza di un componente negativo si presenta prodromico rispetto a quello ex 109 5° che parla della riferibilità ad attività imponibili e del tutto autonomo rispetto a quest’ultimo.