Accertare significa verificare se in concreto si è prodotto un presupposto d’imposta astrattamente previsto dalla legge, determinare la sua base imponibile.
Quando non è prevista una tale procedura si dice che si tratta di imposte senza accertamento.
Nelle procedure d’accertamento l’atto del privato è detto dichiarazione o denuncia: con essa il privato informa l’amministrazione finanziaria che un fatto tassabile si è verificato, liquida la base imponibile ed eventualmente l’imposta.
Se il contribuente non presenta la dichiarazione cui è tenuto, si versa nella situazione di omessa dichiarazione, situazione punita con sanzioni anche penali.
L’atto d’accertamento dell’amministrazione finanziaria è detto avviso d’accertamento ed interviene in funzione di controllo della dichiarazione, se presentata, od in vece di essa in caso di omessa dichiarazione.
A volte è previsto nella legge che la determinazione dell’imponibile possa essere concordata tra privato ed amministrazione finanziaria con un atto detto nella pratica “concordato”, ma che nella legge viene detto “adesione del contribuente alla determinazione dell’imponibile fatta dall’amministrazione”.
Per gli abusi cui dava luogo era stato soppresso, oggi è stato reintrodotto anche davanti al giudice.
Nella fase dell’accertamento è adesione all’imponibile determinato dall’ufficio.
Abbiamo dunque atto del privato, atto dell’amministrazione, atto del giudice, concordato.
Nella pratica applicazione delle imposte non occorre che intervengano tutti i tipi di atto: dipende dal comportamento delle parti (anche un solo atto di accertamento può esaurire la relativa procedura).
Non ci troviamo di fronte ad un procedimento in senso tecnico dove la serie degli atti è preparatoria di un atto finale produttivo dell’effetto di accertamento: ogni atto qui è idoneo a chiudere la procedura.
La conclusione si ha quando si produce un effetto detto “accertamento definitivo”, che può significare:
preclusione per l’amministrazione, per decorso del termine, di rettificare la dichiarazione del contribuente;
preclusione per il contribuente, per decorso del termine, di impugnare l’atto della finanza;
preclusione per l’uno o per l’altro soggetto, o per entrambi, di impugnare la sentenza del giudice tributario ritenuta sfavorevole.
L’effetto della sentenza anche nella materia tributaria è il “giudicato”, formulato con riguardo all’oggetto della domanda.
L’obbligazione tributaria è un’obbligazione legale che ha come causa un determinato fatto economico, al quale deve essere commisurata, previsto dalla legge.
I fatti che il contribuente deve dichiarare sono solo quelli che la legge prevede.
La dichiarazione ha l’effetto di liquidare l’imponibile (eventualmente l’imposta) e rendere adempibile l’obbligazione.
Essa è quindi titolo della riscossione e vincolo per l’amministrazione di seguire determinate regole nell’accertamento.
Se la dichiarazione non può sostituirsi alla legge ciò vuol dire che, malgrado la sua presentazione, il contribuente potrà chiedere il rimborso di quanto erroneamente versato sulla base della dichiarazione e sottoporre al giudice l’accertamento del debito nella sua effettività.
L’avviso di accertamento è un atto dell’amministrazione pubblica, vincolato dalla legge tributaria: l’individuazione del presupposto d’imposta e la determinazione della base imponibile.
L’atto determina il quantum dell’obbligazione da riscuotere ed è atto idoneo alla determinazione definitiva, qualora non venga impugnato.
L’avviso di accertamento è atto puramente dichiarativo del debito d’imposta, ma il debito nasce col verificarsi del presupposto previsto dalla legge.
Si allontana da questa concezione il regime processuale previsto per il controllo della legittimità delle pretese dell’amministrazione finanziaria: l’atto non impugnato rende incontestabile nell’an e nel quantum la pretesa del fisco, corrisponda o meno tale pretesa alla reale situazione di fatto.
La legge processuale sembra dunque trattare l’avviso come atto costitutivo, e non dichiarativo.
Con l’avviso l’amministrazione individua il presupposto, determina la base imponibile, individua l’aliquota e liquida l’imposta.
L’iter logico che l’amministrazione deve seguire è detto anche, nella legge, motivazione.
Essa serve a consentire il controllo, da parte del contribuente accertato, degli elementi di fatto e di diritto sui quali si fonda la pretesa fiscale, perché li possa sottoporre, se interessato, alla valutazione del giudice.
Mancando una legge generale sull’accertamento nelle singole leggi d’imposta, non sempre è previsto l’obbligo della motivazione a pena di nullità, però lo Statuto dei diritti del contribuente (l. 212/2000) qualifica la motivazione degli atti dell’Amministrazione finanziaria come principio generale dell’ordinamento tributario.
Non esistono accertamenti che non debbano essere motivati.
La previsione della nullità, per l’inosservanza di tale obbligo, solo in alcune leggi, è espressione di un principio generale.
Prima di emanare l’avviso di accertamento l’amministrazione esercita poteri di indagine diretti a reperire la materia tassabile, poteri che sono analiticamente previsti nelle singole leggi d’imposta.
La determinazione dell’imposta, della somma che deve essere pagata dal contribuente, non sempre è indicata nell’avviso: in alcune imposte essa è rimessa ad atto successivo a quello di accertamento, chiamato avviso di liquidazione.
Vi è un atto d’accertamento che possiamo dire comune al contribuente ed all’amministrazione, detto nella pratica “concordato” e nella legge “adesione all’accertamento”.
La proposta di definizione può essere fatta anche dal contribuente indagato od accertato, e l’atto di adesione deve essere motivato; l’atto si perfeziona col pagamento dell’imposta e non è impugnabile.
Altro modo di definire l’imponibile è il condono fiscale, che possiamo chiamare un concordato legale.
La disciplina del condono si può così riassumere: l’imponibile viene definito con una riduzione automatica, stabilita dalla legge con riguardo all’ultimo atto d’accertamento non definitivo intervenuto; la definizione si perfeziona con l’accettazione dell’istanza di condono, presentata dal contribuente entro un termine fissato dalla legge, da parte dell’ufficio con un atto impugnabile davanti al giudice tributario.