Il principio della riserva di legge in materia tributaria vide la luce nelle costituzioni più importanti che nacquero nella prima metà dell’800. Con l’evoluzione dei sistemi di governo parlamentare, la riserva di legge non rappresentò più una forma di tutela dell’individuo nei confronti del governante, in quanto l’individuo stesso partecipa con i suoi rappresentanti all’autorità governativa. Per cui il 23 Costituzione: “Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge” finisce per svolgere una funzione del tutto peculiare: quella di configurare un’esigenza di tutela per le minoranze parlamentari (non rappresentate nell’esecutivo o nel governo)a fronte di scelte che potrebbero pregiudicare interessi di cui sono portatori. Tutto ciò però va rivisto dopo il consolidamento della prassi parlamentare di approvare col voto di fiducia la cosiddetta “legge finanziaria” (l. 468/1975): ad oggi il dibattito parlamentare sulla legge tributaria è ormai privo di significato. La finanziaria può contenere: a) modifica delle aliquote, delle detrazioni di imposta, degli scaglioni, delle altre misure incidenti sulla determinazione del quantum della prestazione, correzioni imposte conseguenti all’andamento dell’inflazione.
Art 23. Esso, rispetto al 30 s. Albertino, ha una portata maggiore. Infatti si riferisce a tutte le prestazioni personali (dottrina/giurisprudenza considerano irrilevante la valutazione economica del comportamento che viene richiesto al privato, presentando un’applicazione più ampia. Es. di prestazioni patrimoniali imposte: dovere del cittadino di testimoniare in giudizio. In realtà però non è trascurabile il riflesso economico: ad esempio le prestazioni professionali che per legge possono esser richieste agli avvocati nelle ipotesi di gratuito patrocinio)/patrimoniali (secondo alcuni autori, il 23 si riferirebbe solo a prestazioni imposte al fine di determinare decurtazione del patrimonio personale del privato a favore dell’ente pubblico. Secondo altra dottrina, il profilo della coattività è quello decisivo, quindi vi rientrerebbero anche quelle prestazioni a fronte di cui è comunque previsto l’integrale ristoro economico del patrimonio del soggetto inciso. Comunque vada unanimemente la coattività sussiste ogni qual volta la prestazione è imposta al privato in virtù di un atto autoritativo) imposte al privato . Comunque vada si devono escludere dal campo di applicazione del 23 quelle prestazioni imposte che risultano disciplinate da altre norme Costituzione (specie obbligazioni derivanti da sanzioni penali o amministrative a contenuto pecuniario, rientranti nel campo del 25 Costituzione della fattispecie di “espropriazione forzata per pubblica utilità”.
Limiti della riserva di legge. La riserva è relativa: questo emerge anche dall’uso del termine “in base alla legge”. C’è riserva di legge allora solo nella descrizione della fattispecie impositiva, specie nella regolamentazione degli elementi fondamentali della fattispecie tributaria (quindi sicuramente la disciplina del presupposto d’imposta, della base imponibile, dei soggetti). Riguardo all’aliquota, giurisprudenza e dottrina ritengono che la determinazione del parametro possa esser rimessa a fonti secondarie, se non addirittura ad atti amministrativi. Si ritiene che la ratio del 23 imponga che la legge determini i limiti entro cui possa muoversi la normazione secondaria o il potere amministrativo nella concreta determinazione della quota: limiti massimi (suggerito dall’esigenza di tutela del privato verso l’ Autorità) ma anche minimi (in ossequio all’esigenza di evitare ingiustificate disparità di trattamento tra contribuenti ). Deve poi ritenersi esclusa dalla portata del 23 la disciplina dell’attuazione della norma tributaria (che trova quando affidata alla p.a. norme specifiche di tutela dell’amministrato in sede cos) e la disciplina dell’adempimento del tributo (anche per la scelta di attribuire a uno strumento d’origine civilista la realizzazione concreta del prelievo tributario) nonché anche la disciplina delle sanzioni tributarie (regolata dal 25, che prevede riserva di tipo assoluto).
I principi generali dell’ordinamento tributario
Lo “Statuto dei diritti del contribuente” (l.212/2000) contiene principi generali dell’ordinamento tributario (in attuazione degli art 3,23,53,97 Costituzione) , quindi le disposizioni di questa legge possono esser modificate solo espressamente e mai da leggi speciali. Secondo Tinelli, alcune di queste disposizioni rappresentano il consolidamento di principi interpretativi di norme costituzionali, che presentano indubbia portata precettiva, condizionando l’interprete verso una soluzione conforme a principi costituzionali, nonostante la previsione sia contenuta in una legge ordinaria.